[浅议公司会计治理的新视角] 浅议如何实现国家治理现代化

　　摘要：公司会计治理是公司治理的重要组成部分，研究公司治理必须研究公司会计治理。本文从表外的角度，选择对公司影响较大，确认、计量和披露较难的"负债"要素进行研究。在对表外负债的内涵和外延进行确认的基础上，通过问卷调查找出目前表外负债运行中存在的各种问题，并针对这些问题，提出表外负债的治理措施。
　　关键词：公司治理；公司会计治理；安然事件；表外负债
　　中图分类号：F275.2 文献标识码：A
　　1自从世界银行1989年首次提出“治理危机”（Crisis in Governance）以来，“治理”这个术语便被人们广泛使用。从不同的角度和学科可将治理分为不同的种类：比如经济学、管理学（如公司治理）、社会学（如社会治理）、政治学（如政府治理）等（朱星文2006）。按这一思路，把管理学再按财务和会计进行分类，则公司治理又可以分为财务治理和会计治理。广义的会计治理是指对会计活动进行监督、控制、调节、协调和管理的规范和制度安排的集合。狭义的会计治理，则是为了保证企业所提供的会计信息真实、完整、客观、公正的制度安排。公司会计治理，强调会计信息的利益相关者，为了保护自己的利益不受侵犯，而以契约形式对公司会计行为进行控制。尽管不同的学者对公司会计治理有不同的看法，但有一点是共同的，即会计治理就是为了保护信息使用人能够最大化、高质量地使用会计信息为他们各自的决策服务而进行的一种制度安排。传统的会计治理，更多的是从表内的角度进行研究。但随着社会经济的发展，表内会计治理暴露出越来越多的缺陷。巴鲁・列弗（Baruch lev）认为，传统的会计制度及其主要产物――向大众公布的财务报表，主要反映的只是过去的交易（销货、进货、借款等），也只列有形资产与金融资产（固定资产、有价证券）……这种狭隘且不具有前瞻性的企业报告，难以提供投资者、债权人及其政策制定者有用的信息。他认为：目前财务报表缺乏的重要资料主要有下列几种：交叉结盟、未实现的义务、风险暴露等①。安然事件爆发后，针对现行的公司会计信息披露缺陷，人们开始将眼光转向一些特殊的信息。美国SEC主席哈维・皮特（Harvey pitt）指出美国的财务报告系统已经过时，并有很多不完善之处。他认为现在公司披露的信息更多的是在被动地履行义务而不是主动向投资者告知有关信息。
　　2公司表外负债的界定
　　2.1表外负债的内涵界定
　　公司表外负债是与公司表内负债相对应的一个概念，它主要是指那些已经成为或有可能成为公司的负债，但按照现行的会计准则和制度规定以及受其它因素的影响而未能在公司资产负债表中得到反映的负债。从其内容上看，它主要包括表外筹资和不确定性负债。从其范围上看，可以说是除了在三大会计主表以外的其他媒介中披露的负债都是表外负债，具体地说，就是应该在财务报表附注和其他财务报告中披露的负债。不管表外负债如何定义，但有两点是可以肯定的。第一，公司表外负债的行为并不都是蓄意违法的结果，绝大多数表外负债是当前的法律法规所允许的，即使没有明文规定，但至少也是没有明确规定禁止的。第二，绝大多数公司表外负债行为的发生是企业从事经营活动的自然结果。表外负债具有以下特征。
　　2.1.1表外负债确认方面的特征
　　多数表外负债是一种正在履行或即将履行以及可能履行的合约。公司表外负债和表内负债相比，一个最大的特点就是它发生的不确定性，特别是它的结果具有不确定性。这种不确定性，表现在是否需要偿还以及偿还对象和时间等方面都不确定，这是因为表外负债通常只能由未来发生的事项所确定，也就是表外负债发生时，并不能够明确地知道其结果，而且也是难于证实的。随着不确定性程度在未来的降低、甚至接近于消除，不确定性负债的结果才能逐渐显露。表外负债的不确定性是既受内生不确定性的影响，又受外生不确定性的影响。如资产证券化、售后资产的回租、附有追索权的应收账款出售、环境负债、物价变动负债、未决诉讼和质量担保负债等的不确定性就是既有企业自身经济业务的不确定性，同时又有会计准则本身规范的不确定性所引发的。正因为这样，表外负债的确认就不象表内负债那样容易和清晰。由于表外负债确认本身的困难，最终导致其内容的不确定性增大。
　　2.1.2表外负债计量方面的特征
　　表外负债由于受到许多条件的限制，导致它在计量方面具有极大的不确定性，也就是其金额更多的需要进行估计。除此之外，这种不确定性一方面表现在计量手段的不确定性，即它除了用货币进行计量外，还可以用非货币的手段进行计量；另一方面，表外负债的许多指标除了财务指标外，还有一些非财务指标。所以说表外负债在计量方面处处充满了不确定性。
　　2.1.3表外负债披露方面的特征
　　2.1.3.1表外负债可以把非货币化或非数量化会计信息纳入披露范围。
　　2.1.3.2表外负债披露由于没有固定的媒介、固定的格式、固定的项目和固定的填列方法，因而可以反映企业发生的特殊经济业务。
　　2.1.3.3表外负债反映的会计信息着重在揭示未来将会发生的信息，它更多的是要遵循现实成本原则，所以它能反映负债主体和经济环境发生变动等复杂情况下的会计信息。
　　2.2公司表外负债的外延界定
　　2.2.1表外融资负债
　　表外融资是指不需要在资产负债表上体现的债务融资方式。它具有以下特点：灵活性和隐蔽性；风险性。具体包括以下几种：（1）租赁。以租赁形式形成的表外融资主要包括以下三种：经营租赁；长期租赁；售后资产回租。（2）附有追索权的应收账款出售。（3）资产证券化。（4）未合并实体。未合并实体的融资方式主要有以下三种：未合并的子公司；合营企业；特别目的实体。（5）项目融资。（6）研究与开发安排。（7）项目筹资协议。（8）售后资产回购。（9）加工装配。（10）补偿贸易。（11）应付债券的视同清偿等等。
　　2.2.2不确定性负债
　　不确定性的负债主要包括三种：一是结果的不确定性；二是计量的不确定性；三是发生的不确定性。表外负债除了具有不确定性负债的特点外，还具有未来负债的特征，也就是在现在能够预见未来将会发生的负债。具体包括以下几种：（1）或有负债产生的表外负债。（2）金融工具产生的表外负债。（3）资产重组引发的负债。通常有四种方式：承担债务式；购买式；吸收股份式；控股式。（4）关联交易引发的负债。（5）环境负债。（6）人力资源负债。（7）币值变动负债。（8）无形资产负债――负商誉。（9）可赎回的优先股。（10）应付退休金等等。
　　3公司表外负债存在的弊端及其当前研究存在的问题
　　企业如果过分运用表外融资，而又不对其进行详细披露，那么会使得公司财务失去透明度和公信力，在欺骗社会公众的同时，也会把自己推向崩溃的边缘，安然公司便是一个鲜明的例证。而对于像环境负债、币值变动负债等不确定性负债，如果企业没有事先对这些负债进行预测和披露，那么投资人和社会公众就有理由相信该企业在进行信息披露的时候是在有选择地披露那些对企业有利的信息，而把那些会导致企业股价下跌的信息有意隐蔽起来。这样就违反了信息充分披露的原则，导致企业的社会公信度降低。
　　参考文献
　　[1]郑春美.公司治理中的会计治理对策研究[J].武汉大学，2005-04-01.