[论电力安装企业增值税混合销售行为的纳税筹划] 混合销售纳税筹划的例题

　　摘要：在我国进行电力体制改革过程中，许多供电公司都进行了主辅分离、辅业改制。即把原来下属的电力工程安装公司、电力器材生产工厂等国有企业分离出来，由职工入股买断，成立一个新的集电力工程安装、电力器材生产和销售为一体的企业法人。而这些电力安装企业承揽的多是包工包料的工程，根据现行税法规定，其包工包料的业务就会涉及增值税的混合销售行为，从而为企业带来很大的纳税风险。那么如何规避这些风险呢？这就要求企业进行科学的纳税筹划了。
　　关键词：电力安装 体制改革 增值税 纳税筹划
　　Abstract: In China"s electric power system reform process, many of the power company has conducted the separation of major and subsidiary sector and the subsidiary restructuring, that is the subsidiary power installation companies and the electric power equipment manufacturing plant such state-owned enterprises were separated to set up a enterprisen integrated by power installation, power enquipments production and sale, which is bought by the employees by stock ownership. And the projects of the power installation enterprises mostly are contracting labor and materials engineering, which, according to the current tax law, involving mixed sales activities of VAT, will bring tax risk to the enterprise. So how to avoid these risks requires that the enterprise makes a scientific tax planning.
　　Key words: power installation; system reform; VAT; tax planning
　　
　　中图分类号： F407.61 文献标识码：A 文章编号：2095-2104（2012）
　　
　　 一、电力安装企业就其增值税混合销售行为进行纳税筹划的必要性
　　
　　 假设有一家改制后新成立的电力安装公司，其主要业务是在本地承揽电力工程施工建设，同时销售自己生产或购进的电力设备和材料。该公司认为只要能在账上分别核算安装业务及商品销售业务的收入、成本和利润，就应当就安装收入交纳建筑营业税，就商品销售收入交纳增值税。于是公司在成立之初就分别到地方税务局和国家税务局办理了纳税登记，还取得了增值税一般纳税人的资格。从地方税务局领购了建筑业专用发票，从国税局领购了增值税销售发票。该公司每月取得的安装收入，都向地方税务局申报并交纳了3%的建筑营业税；每月取得的商品销售收入，都向国家税务局申报并交纳了17%的增值税。
　　 有一天当地国家税务局来进行纳税检查，认为该公司销售自己的商品同时又负责安装，属于增值税的混合销售行为，要该公司就安装收入补交增值税，还要罚款。
　　 那什么是增值税的混合销售呢？《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财法字[1993]第38号）第五条规定：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。”
　　 该公司生产和销售货物，并且又从事关于所生产和销售的货物的安装，当地国税局认为，该类业务属典型的增值税混合销售行为。
　　 同时，国税局界定该公司业务为增值税的混合销售行为还有一个依据，就是《关于增值税营业税若干政策规定的通知》（财税字[1994]第26号）第四条第（一）项，对“以从事货物的生产、批发或零售为主并兼营非应税劳务”作出了明确规定：纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额低于50%。而该公司所承揽的工程，安装费平均只占工程总造价的20%，而且公司所生产的部分电力设备材料也直接对外销售。其年货物销售额大大超过了公司总营业额的50%。国家关于增值税混合销售行为的诸多规定都对该企业不利，补税、罚款看来势所难免。
　　 我们先来简单估算一下该公司的主营业务一旦被界定为增值税的混合销售行为，会产生一个什么样的后果。
　　 假如该公司某年度承揽了5000万元的工程项目，由于该公司收取的安装费平均只占工程总造价的20%，那其销售的电力材料就为4000万元（含增值税），收取的安装费为1000万元。该公司销售的4000万元的电力器材，大部分是自己生产的，其余是自己购进的。该公司都取得了与生产和购进这些电力器材有关的增值税专用发票并进行了抵扣，在销售给工程建设方时开具了增值税普通发票，同时按17%的税率交纳了增值税。该公司就1000万元的安装费交纳了3%的建筑业营业税，即1000万元×3%＝30万元（为方便比较，以下计算都不考虑增值税、营业税以外的税种，计算结果只取整数）。如果按国税局的要求，依增值税的混合销售规定交税，1000万元的安装费就要交纳1000÷1.17×0.17＝145（万元）的增值税。仅增值税每年就要多交115万元，若再加上0.5－5倍的罚款，对于一家小企业而言，将面临倒闭的危险。
　　 面对如此巨大的纳税风险，看来企业很有必要进行一番纳税筹划了。纳税筹划是纳税人在熟知相关税收法律法规的情况下，为达到降低税负的目的，而对投资活动、筹资活动或经营活动进行的一系列合理的安排。
　　 既涉及增值税的混合销售，就一定有自己安装自己的电力器材的行为。而有些电力安装企业自己的电力器材是自己生产的或一部分是自己生产的；有些电力安装企业自己的电力器材却全部是外购的。下面分别就这两种情况讨论增值税混合销售行为的纳税筹划方案。
　　
　　 二、电力安装企业自己生产电力器材情况下的纳税筹划方案
　　
　　 在该种情况下，又分两种情形进行筹划。第一种是不拆分企业法人的筹划方案；第二种是从长远考虑，将企业拆分成两个法人主体的筹划方案。
　　
　　（一）不拆分企业法人的筹划方案
　　
　　 在当前企业组织结构下，积极寻找有利于企业的政策法规，运用合法手段进行纳税筹划，避免让国税局将本企业的业务界定为增值税的混合销售行为。
　　 关于企业安装自己生产的货物究竟应交什么税，国家有专门的规定。2009年1月1日施行的《增值税暂行条例实施细则》第六条规定：
　　 “纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：