保税制度对加工企业流通成本的影响分析:保税料件 计划分配率 成本分配律

　　保税制度是一种国际通行制度。我国加工贸易主要有来料加工和进料加工。对来料加工，执行“不征不退”的税收政策，由外商提供的料件，免征进口关税和进口增值税；对加工环节的工缴费，免征增值税；对加工成品复出口，免征出口关税、出口增值税和出口消费税。由于各环节免税，因此不存在退税问题。但对进料加工，海关有全额保税、定额退税、不予保税三种待遇。对保税工厂、保税集团、对口合同，可全额保税。其它经营单位或加工企业，其进口料件按《进料加工进口料、件征免税比例表》的规定，85%或95%作为出口部分免税，15%或5%作为不能出口部分照章征税。如实际不能出口的部分多于海关已征税比例，应照章补税；少于已征税比例而多出口的部分，可向纳税地海关申请已纳税额返还。对进入出口加工区、保税区、保税物流园区、保税港区等海关特殊监管区域或保税物流中心、保税仓库等海关特殊监管场所的加工贸易进口料件，一律实行全额保税。近几年，随各地保税物流业的发展，从保税区、保税港区、保税物流园区进口,以“保税区域一日游”替代“香港一日游”的业务呈逐年递增的势头。海外货物存入保税区，方便国内企业看货议价，缩短进口周期，减少资金占用;国内上游企业以“一般贸易”方式出口货物到保税区域，即可获得出口退税；下游企业再以“加工贸易方式”进口，间接实现保税生产。本文基于案例研究，检验不同海关监管区域退税政策的差异及其对加工企业流通成本的影响，为企业经营选址决策提供参考。
　　一、免、抵、退税政策对加工企业流通成本的影响
　　我国自1997年1月1日起实行“免、抵、退”增值税收管理办法。生产企业自营出口或委托外贸企业出口实行“免、抵、退”，出口退税收入取决于出口销售收入（以离岸价计算）及其进项税额。免，即免征出口企业生产销售环节的增值税；抵，即用出口货物所耗用的料件在前道环节已纳税款抵顶内销货物的应纳税款；退，即出口额占本期销售总额50%以上的，在一个季度内，因抵顶的税额大于应纳税额而未抵顶完的，经主管出口退税的税务机关批准，对未抵顶完的税额部分予以退税。若不足50%，未抵扣完的进项税额，结转下年继续抵扣。
　　从2002年1月1日起，对进料加工复出口的企业，一律按免、抵、退税管理。生产企业进料加工复出口后，先根据海关核准的《进料加工登记手册》填具《生产企业进料加工进口料件申报明细表》，报经主管其出口退税的税务机关按规定审核盖章后出具《生产企业进料加工贸易免税证明》，再将此免税证明送主管其征税的税务机关。在当期退税申报时，将当期海关核销进口料件组成计税价格与规定的退税率的积从当期出口货物免抵退税税额中抵扣。我国出口退税一度出现退税额大于征税额的情况。为此国家调整退税体系，将增税额与出口FOB价格挂钩，而不与增值税发票挂钩。实际退税额在应退税额（the net VAT refundable）和免抵退税额（the exempt, credit and refund VAT）之间择低选择。所谓未退税额（Export VAT leakage），是指当期不予抵扣或退税的金额，即增值税中不予退还的部分。相关计算公式为：
　　当期出口不予抵扣或退税的税额=成品的FOB出口价（本币计）×（出口征税率－出口退税率）－保税进口料件的CIF进价（本币计）×（出口征税率－出口退税率）=（成品的FOB出口价－保税进口料件的CIF进价）×（出口征税率－出口退税率）
　　免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免税购进原材料价格×出口货物退税率=（FOB出口价－保税进口料件的CIF进价）×出口退税率
　　当期应纳税额=当期成品内销的销项税额－（当期全部进项税额－当期不予免征或抵扣的税额）－上期留抵进项税额=成品内销的增值税额－（采购料件的增值税额－当期不予抵扣或退税的税额）－上期留抵进项税额
　　若当期应纳税额33.56万元，因此实际退税额为33.56万元；当期产品成本为721万元[568+17÷0.17+63]。
　　二、海关特殊监管区域的退税制度比较
　　保税区（bonded area）、保税港区（bonded port area）、保税物流园区（bonded logistic park）都具有“境内关外”的功能，即企业保税进口、一次进货、分批报关、缓缴关税。当进口料件进入海关特殊监管区域（CSSAs）时，暂不征收进口关税和进口增值税（import VAT）。如果成品销往国外，则免税；如果成品转内销，则需补税。在CSSA内发生的仓储运输费用都需计入应税价格。不同区域出口退税政策不同，对企业成本的影响也不同（见表1）。选择合适的区域出口，对降低税收负担十分重要。