上市公司执行企业会计准则案例解析 我国新会计准则对上市公司的影响分析

　　中图分类号：F23 文献标识码：A　　摘 要：新会计准则体系自2007年1月1日起已经在我国上市公司全面实施。本文通过对新会计准则对上市公司资产负债表、利润表和现金流量表的分析，探讨了新准则对我国上市公司其他特殊事项的影响，提出了解决新会计准则下利润操纵的设想，并对于新准则的发展趋势进行了展望。
　　关键词：新会计准则 上市公司 财务报表 利润操纵
　　一、我国会计准则的发展历程
　　财政部在总结经验的基础上，于1992年11月颁布了《企业会计准则》，而且陆续出台了大量借鉴国际惯例的分行业会计制度。《企业会计准则》于1993年7 月1日开始生效，它对会计核算的基本前提、一般原则、会计要素的确认、计量与报告提出了原则要求。进入21世纪以来，中国企业面临着新的机遇与挑战。2001年中国加入WTO，开始融入经济全球化大潮，对我国会计准则提出了新的挑战和要求。2003年，财政部完成了会计准则委员会正式启动新会计准则的建设工作。2003 年、2004年，会计准则委员会主持了20余项会计准则研究课题，形成了数百万字的研究报告。2005年，先后修订了17个原有会计准则，制定了21个新的会计准则，并先后分五次向业内发布征求意见稿。2006年，我国终于构建起了与中国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业（小企业除外）、各项经济业务、独立实施的会计准则体系。会计准则体系由1项基本会计准则和38 项具体会计准则组成。2007年1月1日，新企业会计准则体系在上市公司及大型国有企业开始实施。标志着中国会计信息化建设迈上了一个新台阶，从会计电算化发展到会计信息化是一次质的飞跃。
　　二、我国新会计准则对上市公司财务报表的影响
　　（一）对资产负债表的影响
　　在新的《企业会计准则—基本准则》中，采用全面收益理念的资产负债表观来重新定义会计要素。基本准则中明确规定“符合资产定义，但不符合资产确认条件的项目，不应当列入资产负债表” ；引入了“利得”和“损失”这两个新的概念：利得是指由企业非日常活动引起的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出，使得传统会计收益和损失的范围得以扩展，为全面收益的划分和全面收益的信息披露提供了基础，体现了全面收益的资产负债表观。
　　（二）对利润表的影响
　　首先表现在新准则对收入的影响上，新准则与国际准则趋同，对收入做了更科学的定义：“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”企业非日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入不属于收入，为利得；会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本有关的经济利益的总流入，为投资者投入的资本；其次，新准则强调“收入”是“日常活动”产生的，以区别于“利得”是“非日常活动”形成的。工业企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等，属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。
　　（三）对现金流量表的影响
　　首先新准则影响到销售商品和提供劳务收到的现金。投资性房地产取得的租金收入与进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利性质相同，都是让渡资产使用权取得的收入，只不过股权、债权投资取得的股利、利息等收入在日常会计核算时通过“投资收益”科目核算，投资性房地产的租金收入通过“其他业务收入”核算，但在期末应按现金流量的性质编制报表，即将性质相同的现金流量归入同一项目。因此，投资性房地产取得的租金收入可列入“取得投资收益收到的现金”。出售投资性房地产收到的现金在会计核算时也计入“其他业务收入”，但本质上却是收回投资性房地产。因此，应列入“收回投资收到的现金”项目。
　　其次影响购买商品和接受劳务支付的现金。同时建议对《企业会计准则应用指南》中“投资支付的现金”项目的编制说明进行修订，将投资性房地产补充进去，即修订为“反映企业取得除现金等价物以外的其他企业的权益工具、债务工具、合营中的权益投资和投资性房地产所支付的现金，以及支付的佣金、手续费等交易费用。
　　三、我国新会计准则对上市公司其他事项的影响
　　（一）债务重组及公允价值
　　新会计准则引入了公允价值的概念，《企业会计准则第12号——债务重组》中规定，将因债权人让步而导致的豁免或者少偿还的负债确认为债务人利得，计入当期损益，即计入“营业外收入”，从而改变以往计入“资本公积”的做法。在此规定中债务重组范围仅包括债务人发生财务困难情况下，债权人做出让步的债务重组。将债务人豁免或者少偿还的负债直接计入营业外收入。对重组债务的账面价值与实际支付现金、转让的非现金资产或股份的公允价值以及修改其他债务条件后的新入账价值间的差额，均允许计入当期损益。执行新准则的债务方企业可以因此而获得利润，一旦债务被全部或者部分豁免可能大大提高其每股收益。当然，对于债权人而言，上述差额则相应形成债务重组损失。
　　（二）投资性房地产
　　新准则将投资性房地产与自用固定资产和无形资产进行了严格的区分。 《企业会计准则第3号——投资性房地产》第三章中规定，企业取得的投资性房地产应当按照取得时的成本进行初始计量，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续、可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。但对已采用公允价值计量模式的，不得再转为成本模式计量，且不得对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应以资产负债表日投资性价值与原账面价值的差额计入当期损益。新会计准则下对投资性房地产的会计处理采用公允价值的概念，公允价值重估资产的做法主要是针对房地产企业。新会计准则的规定，意味着地产公司在调节利润上可以对这两种模式进行选择。
　　四、我国新会计准则对上市公司影响的发展趋势
　　首先，规范和成熟资产交易的二级市场。为逐渐扩大公允价值计量属性在会计核算中的应用，我国需要进一步规范和成熟资产交易的二级市场，健全相关法律法规，完善公司治理，强化内部控制的有效性，建立第三方监督机制，组建公正的中介机构，让公允价值的确定能够得到最大限度的监督，使其价值能够在资产交易市场中得到真正的认可和体现，真正实现其“公允”。
　　其次，严格规定借款费用资本化的条件。借款费用新准则中对资本化的条件应该进行严格的规定并且加以细化，使上市公司无论遇到什么具体情况都能“有法可依”，这样就能避免实际操作中存在的随意性，避免上市公司进行利润操纵。为此要求注册会计师在审计时应特别关注借款费用资本化问题，并对上市公司的产品结构及产品成本项目进行认真分析，了解其资本化借款费用的分摊方法，时刻关注存货的市场价值，根据可变现净值计提其跌价准备，实现其稳健经营的目标。
　　最后还要加强监管。上市公司在新准则下防范利润操纵，还必须依靠会计师事务所、审计师事务所、证券监管部门和证交所等社会监督，严格遵守会计规范，杜绝虚假会计信息的产生，进一步完善法人治理结构，强化内部监督约束机制和内部有关部门的激励约束机制。加强财政部门和其他监管部门的协调，发挥注册会计师审计在新准则实施中的重要作用，随时解决新准则实施中出现的新问题，并借助中介机构和社会监督的力量推动新准则实施到位。
　　参考文献：
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　　[3]李俊梅.新会计准则影响上市公司业绩波动的实证研究[J].财会通讯，2011（1）：12-13.
　　[4]刘晓航.浅谈新会计准则对上市公司财务信息的影响[J].科技信息，2010（13）：399-406.
　　作者简介：
　　仪 姝（1973.2— ）女，会计师，沈阳菲迪亚数控机床有限公司，财务部长。研究方向：财务管理。