浅析可供出售金融资产减值 可供出售金融资产减值

　　【摘 要】2006年财政部新出台的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对于可供出售金融资产发生减值的会计处理作出了具体规范。本文简单介绍了可供出售金融资产减值处理方法，举例说明应当如何处理可供出售金融资产减值。
　　【关键词】可供出售金融资产；资产减值；公允价值
　　一、可供出售金融资产及减值概述
　　根据《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》第十八条规定，可供出售金融资产通常是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。可供出售金融资产应按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。对于可供出售金融资产：发生减值时，可供出售金融资产发生减值时，贷方应该计入可供出售金融资产——公允价值变动（或可供出售金额资产减值准备）科目；同时，原直接计入所有者权益的因公允价值暂时性下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。已确认减值损失的可供出售金融资产公允价值上升时，对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。可供出售权益工具投资发生的减值损失，要通过权益转回，不得通过损益转回。
　　二、可供出售金融资产减值的会计处理
　　下面举个关于可供出售权益工具的会计具体处理：例，2009年5月1日，A公司从股票二级市场以每股19元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.50元）的价格购入B公司发行的股票4000000股，占B公司有表决权股份的5％，对B公司无重大影响，A公司将该股票划分为可供出售金融资产。2009年5月10日，A公司收到B公司发放的上年现金股利2000000元。2009年12月31日，该股票的市场价格为每股16.00元。A公司预计该股票的价格下跌是暂时的。2010年，B公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，B公司股票的价格发生下挫。至2010年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股10元。2011年，B公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股13元。2011年5月10日，A公司将所持有的B公司全部出售，当天的市场价格为每股14元。假定2010年和2011年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，该公司的账务处理分录为：
　　（1）2009年5月1日购入股票。借：可供出售金融资产——成本74000000（18.5×4000000），应收股利2000000（0.5×4000000）；贷：银行存款76000000（19×4000000）。（2）2009年5月10日收到现金股利。借：银行存款2000000；贷：应收股利2000000。（3）2009年12月31日确认股票公允价值变动。借：资本公积——其他资本公积10000000（2.5×4000000）；贷：可供出售金融资产——公允价值变动10000000。（4）2010年12月31日，确认股票投资的减值损失。借：资产减值损失34000000；贷：资本公积——其他资本公积10000000；可供出售金融资产——公允价值变动24000000（6×4000000）。（5）2011年12月31日确认股票价格上涨。借：可供出售金融资产——公允价值变动12000000［（13-10）×4000000］；贷：资本公积——其他资本公积12000000。（6）2011年5月10日，出售B公司股票。借：银行存款56000000（14×4000000）；可供出售金融资产——公允价值变动12000000，投资收益6000000；贷：可供出售金融资产——成本74000000；借：资本公积——其他资本公积12000000；贷：投资收益12000000。
　　由上述账务处理可以看出：在2010年12月31日，A公司计提可供出售金融资产减值34000000元，其中既包含2007年当年股价下跌的损失24000000元（按2010年12月31日的公允价格10元减2009年12月31日的公允价值16元计算得出），又包括2010年以前因公允价值下降计入“资本公积”的损失10000000元。使得2010年当期计提的减值损失金额大于实际发生的减值损失金额。在2011年5月10日，A公司出售B公司股票，当期损失投资收益6000000元，其中既包含2011年股价变动的收益4000000元（按2011年5月10日的公允价格14元减2011年12月31日的公允价值10元计算得出），又包括了2010年因公允价值回升，通过权益转回的投资收益，从而造成2011年当期的投资收益金额大于实际发生的投资收益。
　　参 考 文 献
　　[1]财政部．企业会计准则——应用指南2006[M]．北京：中国财政经济出版社，2006
　　[2]袁润霞．可供出售金融资产减值计提会计处理浅探[J]．财会通讯．2011（6）