【企业内部控制优化与改进的理论分析】内部控制失败案例2017

　　【摘　要】 文章以制度经济学的企业理论为论证指引，以制度经济学的假设和管理范式的创新为契机，以制度的变迁为启示，借鉴制度经济学的最新研究成果，突破传统的内部控制理论研究的局限，指出内部控制理论创新的现实需要，提出了基于制度经济学的企业内部控制的设计与创新。
　　【关键词】 内部控制；　制度经济学；　内在联系
　　2008年6月，财政部等五部委发布了《企业内部控制基本规范》，标志着中国企业内部控制制度建设进入了法制化轨道，对我国企业建立内部控制制度必须实现的目标、遵循的基本原则以及所应搭建的基本框架等作出了明确的规定，从而为中国企业建立健全内部控制制度指明了基本方向。
　　为使《企业内部控制基本规范》在我国企业内部控制制度建设中发挥积极作用，2010年4月，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制配套指引》。企业内部控制配套指引的制定发布，标志着“以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主体，结构合理、层次分明、衔接有序、方法科学、体系完备”的企业内部控制规范体系基本建成。企业内部控制体系的建立，使企业整体的控制、财务控制、内部运作和管理等有了一套行为规范，许多人称它为“中国版的萨班斯法案”。
　　本文旨在运用制度经济学的理论，对企业内部控制的创新（优化与改进）进行理论研究和实践探索，希望利用制度经济学理论和思维视角，补充和完善现有内部控制研究领域的薄弱环节，为企业内部控制的理论研究发展进行拓展。
　　一、制度经济学的企业理论
　　企业内部控制发展的动力来自两个方面：一是外部和内部管理需求的变化；二是社会经济环境的变化。后者是根本动力，它决定了内部控制发展的方向和程度。
　　（一）经济发展过程中的“剩余溢出”
　　制度经济学家发现，以传统的经济理论来阐释某个时期的经济绩效的时候，总是存在一定的“剩余溢出”。在经济增长过程中，除了传统经济学说的增长参数以外，忽略了制度这个关键因素。正是由于制度因素对经济绩效的影响，才让原来对经济增长现象的解释出现了偏差。
　　进一步来讲，在分析生产过程与经济发展时，传统经济学忽略了交易成本这一因素。交易成本不但客观存在，有时候甚至还很昂贵，特别是随着专业化与劳动分工的精细发展和市场规模的扩大，它会不断地提高。因此，若撇开交易成本的话，很难理解交易过程本身。也正是因为它的存在，才出现了某些用来降低成本的不同的制度安排。
　　从经济学的分析来看，制度的功效就是要通过提供系列规则来界定交易主体之间的相互关系，从而减少环境中的不确定性与交易成本，让来自交易活动的潜在收益变成现实。
　　（二）企业内部控制的“公共品”属性
　　制度是一个行为规则，是为了决定人们之间的相互关系而人为设定的一些制约。它是相对稳定的，否则不足以起到减少不确定性的效应，不过它又是变迁的，有效率的经济组织是增长的关键的明确结构；并且不同的制度结构会形成差异较大的激励结构，而这些激励对于在制度框架下进行经济活动并通过交易相互作用的人们会产生明显的影响，进而会导致不同的经济绩效结果。
　　企业内部控制具有制度的一般特性，即是一种无形的、特殊的“公共品”：它作为一种行为规则，并不是针对某一个人的。因此，在一个企业里，某些内部控制措施本身存在不合理性，它导致内部运行秩序混乱，内部部门或岗位人员出现包括夸大业绩、隐匿错误、推卸责任或者偷懒等的“不合理行为”。所以，企业建立科学性、合理性的内部控制是保障内部运行秩序的基本前提。企业的内部控制是针对以前的内外部环境而设置和实施的，是为那些重复发生的业务类型而设计的，而且内部控制制度在一定时期内具有相对稳定的特性，所以，当企业内外环境发生变化后，内部控制制度会对新增的业务失去控制作用，内部控制制度的效用必然会削弱或消失。企业建立的内部控制缺陷长期存在下去，以至于即使按设计运行，通常也无法实现内控目标。
　　二、企业内部控制的目标导向
　　现代企业理论的核心任务是：在所有者与经营者之间架起一座桥梁，如何设计一套有效的组织机制，促使经营者追求企业价值和股东利益最大化同时实现。
　　（一）企业的价值与内在矛盾
　　“企业的存在是经济增长的关键，然而企业又是约束人和引起（或隐含）利益冲突的根源。”而且，这两个方面之间存在着持久的冲突。这种冲突是使企业不易实现持续经济增长的根源。这种冲突描述了企业与相关利益主体相互联系、相互矛盾的关系，即制度是企业与社会经济关系形态的主要形式，因而往往也是企业衰退的主要原因。与此相联系，解决企业“冲突”的关键在于企业界定和行使权利的方式、实施管理的有效性，即企业是否能够通过制度安排提供有效率的约束与激励。
　　（二）实现“经济人”到“管理人”的内在一致性
　　在对问题的分析、研究中，应该体现一个基本理念和精神：那就是理论研究眼界要高、视野要宽，但实践探索要细、具体运用要精，即所谓“眼要高”而“手要低”。这也算是理论性的经济学与运用性的管理学结合的一个尝试。
　　从“经济人”到“管理人”有两个重要的变化：一是“经济人”旨在与这个“真实世界”的一切复杂要素打交道；而“管理人”认为，感知的世界只是对纷繁复杂的真实世界的极度简化的模型，各种情景只是松散地连接在一起，因此可以把在特定时间看似无关紧要的大部分现实暂时置之不理，只考虑少数几个最关键的情境要素；二是尽管“经济人”追求优化，而“管理人”却追求满意，也就是寻求一种令人满意的行动方案。但目前对内控的认识却深受前者的影响。虽然对企业内部控制的理论研究视角、分析维度和方法有创新，但企业内部控制在理论指导下的运用却是具体的，所以，在企业内部控制的设计、执行与运用时，不用把它理论化与空洞化，一个好的内部控制系统就是：“理念—制度—岗位—业务流程”的有机统一与内在一致。
　　（三）企业内部控制的核心在于执行
　　所谓没有规矩，不成方圆。忽视或者无视内控制度的重要性，会给企业发展埋下重大隐患。有效的内控，犹如企业的免疫系统，会对各种风险、问题的入侵筑起一道防线，保护企业健康经营。企业管理者有责任、有义务建立科学有效的内部控制制度，并坚决地贯彻执行。企业内控制度要有效，必须满足两个条件，一是内控制度本身要有科学性、可行性；二是内控制度能得到真正的执行。制度本身有缺陷，“控”等于“不控”；有制度的不执行，“控”即是“空”。 从企业发展的基本分析，没有一个明智的企业经营层的积极促进，企业的任何发展与进步都是不可能的。所以，企业的作用和企业包括员工个人在内各机构、部门的积极性，对于企业发展都是不可或缺的。